Stanovisko ministerstva financí k dotazu Ing. Pavla Peroutky zda lze považovat prostředky vyčleněné na obnovu vodohospodářské infrastruktury za daňově uznatelné náklady, vzhledem k povinnosti, vyplývající ze zákona.
Ministerstvo financí ČR
ředitel odboru přímých daní Letenská 15
110 00 PRAHA 1
České Budějovice 27.5.2008
Evidence pronajatého majetku
Za Sdružení oboru vodovodů a kanalizací ČR se na Vás obracím s následující problematikou:
- V souvislosti s privatizací vodohospodářského majetku se v České republice uplatňuje především model oddělených společností. Při tomto modelu provozovatelské organizace si pronajímají majetek od vlastníků vodohospodářského infrastrukturního majetku, tj. od obcí, měst, resp. od obchodních společností založených těmito obcemi a městy. Rozsah tohoto pronajatého majetku se v jednom smluvním vztahu pohybuje od cca 2 mil. Kč až po cca 10 miliard Kč. V souvislosti s tímto pronajatým majetkem není úplně jasno, zda má nájemce vést souběžně položkovou evidenci pronajatého majetku (přičemž je třeba konstatovat „že účetní evidence majetku zvláště u malých obcí není na dostačující úrovni). S odkazem na zákon o účetnictví se domníváme, že na podrozvahových účtech musí nájemce vést minimálně hodnotu pronajatého majetku od jednotlivých pronajimatelů. Vzhledem k tomu, že většinou je nájemce smluvně zavázán provádět opravy na pronajatém majetku, které vstupují jako daňově uznatelný a zároveň ekonomicky oprávněný náklad do provozních nákladů – kalkulace vodného a stočného, měl by nájemce vést i položkový soupis tohoto majetku tak, aby byla jednoznačně identifikovaná daňová uznatelnost nákladů ve vazbě na evidenční (inventární) číslo pronajatého majetku. Navíc ve smluvních vztazích se nájemce zavazuje provádět inventarizaci tohoto majetku, a to za účasti vlastníka. Dále ve smluvním vztahu je ve většině případů uvedeno, že nájemné (není regulováno) se odvíjí minimálně od hodnoty daňových odpisů. Vzhledem k tomu, že obce neodpisují, nebyla by tato hodnota známa. Mimo jiné z těchto důvodů vede nájemce stínovou evidenci tohoto pronajatého majetku položkově včetně daňových, účetních odpisů (ty reflektují stupeň morálního a fyzického opotřebení majetku), ale samozřejmě nevstupují do nákladů provozovatelské společnosti.
- Dle § 8, odst. 11 zákona č. 274/2001 Sb. o vodovodech a kanalizacích pro veřejnou potřebu v platném znění je „vlastník vodovodu nebo kanalizace povinen zpracovat a realizovat plán financování obnovy vodovodů nebo kanalizací, a to na dobu nejméně 10 kalendářních let. Dle „opatření obecné povahy“ vydaného MZe ČR 19.9.2006, kterými jsou stanovena pravidla pro členění položek při výpočtu (kalkulaci) ceny pro vodné a ceny pro stočné včetně struktury jednotlivých položek,se na ř. 4.1 – této závazné kalkulace dává tvorba prostředků – odpisy a prostředky obnovy infrastrukturního majetku.
Tuto kalkulaci akceptovalo i MF ČR – cenový odbor a tvorbu prostředků na obnovu uznává jako ekonomicky oprávněný náklad vstupující do cen pro vodné resp. stočné.
Tvorba prostředků na obnovu je účelově vázána. Problém spočívá v tom, zda prostředky na obnovu lze považovat za tzv. „daňově uznatelný náklad“ (povinnost vytvářet zdroje na obnovu vyplývá totiž ze zákona).
Tento problém nastává především u „vlastnických subjektů – majitelů vodohospodářské infrastruktury“, neboť odpisy z hmotného investičního majetku jsou nedostatečné (vycházejí z „historických cen“) resp. značná část majetku byla pořízena z dotačních prostředků, přičemž tato část majetku je z odpisování vyloučena.
Prosím o Vaše stanovisko.
S pozdravem
ing. Pavel Peroutka
předseda ekonomické komise SOVAK
Vodovody a kanalizace Jižní Čechy, a.s.
B. Němcové 12 370 80 České Budějovice
MINISTERSTVO FINANCÍ
Letenská 15, poštovní přihrádka 77
118 10 Praha 1
Telefon: 257041111 Fax: 257044491
V Praze dne 2. 9. 2008
Č. j.: 15/51 230/2008151
Věc: Metodické dotazy k zákonu č 586/1992 Sb.
K Vašemu č. j.:
Referent: Ing. Martincová, 1. 3355
Příloha:
Vodovody a kanalizace Jižní Čechy a.s.
Ing. Pavel Peroutka
B. Němcové 12
370 80 České Budějovice
K Vašim dotazům ze dne 27. 5. 2008 sdělujeme:
- Podle ustanovení § 31 odst. 9 zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ve znění pozdějších předpisů, nese poplatník důkazní břemeno tj. prokazuje všechny skutečnosti, které uvádí na daňovém přiznání. Pro tyto účely musí vést takovou evidenci, která mu umožní prokázat jaké výdaje (náklady) na opravy byly vynaloženy na určitém konkrétním pronajatém majetku apod.
- V souladu s ustanovením § 8 odst. 11 zákona č. 274/2001 Sb., o vodovodech a kanalizacích pro veřejnou potřebu, ve znění pozdějších předpisů, je vlastník vodovodu nebo kanalizace povinen zpracovat a realizovat plán financování obnovy vodovodů a kanalizací, a to na dobu nejméně 10 kalendářních let. Obsah tohoto plánu stanoví § 13a vyhlášky č. 428/2001 Sb., který odkazuje na přílohu č. 18 této vyhlášky. Výdaje na zpracování plánu je možné v souladu s ustanovením § 24 odst. 2 písm. p) zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „zákon o daních z příjmů“), považovat u vlastníka za výdaje snižující základ daně, a to v tom zdaňovacím období, účetními předpisy účtováno na vrub nákladů a
v důsledku toho snižován výsledek hospodaření. Protože platné předpisy v oblasti účetnictví výslovně neřeší problematiku tvorby plánu financování obnovy a kanalizací, je možné pouze sdělit, že v souladu s ustanovením § 3 odst. 1 zákona č. 563/1991 Sb. o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů, účetní jednotky účtují o skutečnostech, které jsou předmětem účetnictví, do období, s nímž tyto skutečnosti časově a věcně souvisejí. Tzn.,že v účetním období, ve kterém jsou zaúčtovány výnosy, které souvisejí s tímto obdobím, se zaúčtují i náklady, které věcné a časově s těmito výnosy souvisejí. Ostatní náklady, které nelze v souladu s účetními pravidly jednoznačně věcně a časově přiřadit nebo které nejsou prokazatelně protipoložkou k vyúčtovaným výnosům, se zaúčtují k okamžiku uskutečnění účetního případu.
K termínu „prostředky určené na obnovu infrastrukturálního majetku“ uvádíme, že není zřejmé, o jaký druh nákladu se jedná. Nemůžeme se tedy jednoznačně vyjádřit k daňovému režimu.
Pokud je myšleno obnovou infrastrukturního majetku pořízeni nových majetků, obecně slouží jako zdroj pro financování odpisy. Pokud zdroje ve výši odpisů nejsou dostatečné, další zdroje pro financování pořízení nových majetků spatřujeme v dosaženém zisku po zdanění (pokud poplatník neobdrží finanční prostředky z veřejných zdrojů např. dotace nebo nebude obnovu financovat z cizích zdrojů např. úvěrem nebo půjčkou).
O nákladech by poplatník účtoval v případě, pokud by obnovou byly myšleny i opravy dotčeného majetku (viz vysvětlivka k části E. přílohy 18 vyhlášky č. 428/2001 Sb., podle které se za prostředky na financování obnovy myslí i „vlastni prostředky z nákladů zahrnovaných do ceny pro vodné a stočné“). Výdaje (náklady) na opravu jsou obecně považovány za výdaje snižující základ dané z příjmů, pokud jsou vynaloženy v souladu s ustanovením § 24 odst. I zákona na dosaženi, zajištění a udržení příjmů a to i u nájemce, který je v souladu s nájemní smlouvou povinen najatý majetek opravovat.
Pokud je v širším kontextu považováno za prostředky na obnovu i nájemné (tj. obnova je financována vlastníkem z nájemného hrazeného nájemcem), je opět obecně částka nájemného u nájemce považována za výdaj (náklad) snižující základ daně z příjmů za splnění výše uvedené podmínky § 24 odst. 1 zákona o daních z příjmů.
Ing. Vlastimil Bachor
vedoucí oddělení Legislativa
daně z příjmů právnických osob
